摘要：“营改增”全面实施几年了，现阶段在实际操作过程中存在一些问题，导致进项税额抵扣不足，增加企业成本，带来风险。笔者通过日常审计工作过程中发现目前铁路“营改增”普遍存在的问题及税务风险出发，分析产生的原因，并提出建议，目的在于减少铁路企业成本，降低税负。
关键词：现阶段；铁路 ；“营改增”；问题；税务风险；建议
一、铁路运输企业“营改增”简介
自2014年1月1日起，铁路运输业纳入营业税改征增值税（以下称”营改增”）试点，铁路“营改增”工作进入实施阶段；自2016年5月1日起，在全国范围内全面推开“营改增”试点，所有行业营业税纳税人，全部纳入试点范围，由缴纳营业税改为缴纳增值税。
（一）铁路运输企业的增值税应税范围
“营改增”后，铁路运输企业的应税服务范围是指铁路运输企业提供应税服务取得全部价款和价外费用。铁路运输企业的经营范围主要有两类：1.主营业务收入。铁路运输企业的主营业务收入是指铁路运输企业在办理客货运输业务全过程中，按有关规章向旅客、托运人或收货人核收的票款、运费、杂费和其他与客货运输有关的费用等内容，主要包括客运收入、行包邮运班列高铁快件收入、货运收入等。2.其他业务收入。铁路运输企业的其他业务收入包括销售货物、提供加工修理修配劳务以及提供《应税服务范围注释》所列示的应税服务取得的收入，主要包括与铁路运输有关的其他业务收入（如自备车修理费、施工安全配合费、非路产专用线代维修费、专用线代管理费、线路检测、设计服务费以及对外提供修理、修配、加工劳务等）和与铁路运输无关的其他业务收入（如处置废旧物资、建筑安装及施工、对外销售商品等）。
（二）铁路运输企业的增值税税率
税收相关办法规定：销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物、提供有形动产租赁服务的增值税税率为17%，提供建筑安装、交通运输业服务的增值税税率为11%，提供现代服务业服务（有形动产租赁服务除外）的增值税税率为6%。，增值税征收率3%。（从2018年5月1日起，将制造业等行业增值税税率由17%降至16%，将交通运输、建筑、基础电信服务等行业及农产品等货物的增值税税率从11%降至10%。）由此可见，“营改增”后铁路运输企业涉及多种税率。
二、现阶段铁路企业“营改增”存在的问题
（一）合同上未明确增值税相关要求
全面实施“营改增”之后，可以抵扣采购环节的进项税额，凡是购进货物或者接受劳务、进口货物等发生的进项税额都可以进行抵扣，但是在购买货物或劳务签订合同时，很多单位还是沿袭以前的做法，在合同条款上注明对方必须提供合法票据，没有明确要求取得增值税专用发票，也没有明确增值税的计税方法（一般计税方法还是简易计税方法）。
假设总金额为100万元工程施工合同，按一般计税方法的增值税率是11%，进项税额是9.91万元，如果对方提供的是增值税专用发票，那么可以抵扣的进项税额是9.91万元，列入成本的金额为90.09万元；按简易计税方法的增值税征收率是3%，进项税是2.91万元，如果对方提供的是增值税专用发票，那么可以抵扣的进项税额是2.91万元，列入成本的金额为97.09万元，两种不同的计税方法所计算出来的进项税差额是7万元，对成本的影响相差7万元。假設对方提供的是增值税普通发票，无论按一般计税方法还是简易计税方法，进项税额都不能抵扣，列入成本的金额即为合同总金额100万元。
由此看出，合同中对于增值税的要求不同，所带给企业的成本影响是不同的。因此，合同中明确增值税的具体要求是十分有必要的。
笔者2017年参加铁路运输企业审计中就发现普遍存在上述问题，今年仍然存在，例如在今年5月份对某大型机械养路段经营业绩审计中，该段将大机清筛、大列换枕等业务分包给XX建设工程公司，因合同未明确要取得增值税专用发票，对方提供的全部为普通发票，无法抵扣进项税额，造成该项业务增加成本支出35.9万元。这种情况下 ，我们可以要求对方更换为专用发票，但是因为合同具有法律效力，对方坚持不更换，只能接受损失。
（二）未按合同要求取得增值税专用发票
这种情况指，虽然合同中已经明确要求对方提供增值税专用发票，也明确了计税方法，但是在发票取得环节出了问题，没有按照合同约定取得，造成少抵扣税额，同样也会给企业带来损失，增加成本支出。
例如，笔者2017年参加铁路运输企业某工务大修段审计，发现该段将桥梁改造、桥修固工程外包给X建筑工程公司，合同金额按概算金额确定，概算中约定按11%结算增值税费，即按一般计税方法计算，承包方实际按3%征收率即简易计税方法结算增值税费，两个项目少抵扣税额53.9万元，造成增加成本支出53.9万元。
笔者在今年4月份对铁路运输企业某车站的经营业绩审计中，发现该段将车站食堂、就餐点改造等工程分包给XX建设工程公司，合同中约定了对方提供一般计税方法的增值税专用发票，但是实际对方提供的是按简易计税方法开具的发票，由于该站段在取得发票时审核把关不严，造成上述业务增加成本支出7万元。
（三）未及时抵扣进项税额
增值税扣税凭证抵扣期限为开具之日其180日内需要认证、抵扣，自2017年1月1日起，抵扣期限延长到360天。
未及时抵扣进项税额的情况是，合同中约定了增值税专用发票具体要求，也按合同要求取得了增值税专用发票，但是没有及时抵扣，同样也会增加成本支出，给企业带来损失。笔者这两年参加审计的单位中，或多或少都存在这种情况。
（四）发票开具卡控不严，存在虚开增值税发票风险
增值税专用发票开具必须要有严格的审批流程，先由业务部门申请，再经税务会计、财务负责人审批通过后，由税务会计开具。笔者在审计过程中，发现不少单位并没有上述审批流程，或者说审批流程执行不力，不需要财务负责人审核，发票章也由税务会计保管，存在虚开增值税发票风险。
（五）税收政策掌握不到位
税法规定，一般纳税人适用一般计税方法，一般纳税人发生特定的应税行为可以选择简易计税办法，但一经选择，36个月内不得变更。比较常见的有以清包工方式提供的建筑服务、为甲供工程提供的建筑服务等。例如部分铁路运输站段提供施工安全配合费服务，该业务主要是人工费用支出，如果按一般计税方法获取的进项税不多，税负高。采用简易计税方法，按3%的征收率，则税负低。该业务虽然没有在税收规定中明确，但是性质类似清包工方式提供的建筑服务，采用简易计税方法税局都能认可。笔者在审计过程中，发现大部分站段均是采用一般计税方法。例如铁路运输企业某通信段2016年、2017年取得安全施工配合费收入分别为384万元和248万元，该段采用一般计税方法，抵扣进项税后的应纳税额分别为38万元和23万元，税负都接近10%。如果采用简易计税方法，税负才3%。
三、存在问题的原因分析
（一）业务经办人员欠缺“营改增”知识铁路运输企业的合同都是经相关业务人员办理，负责合同的签订及发票的取得。“营改增”之前，除修理修配、加工外其他服务或劳务均缴纳营业税，税率根据行业性质确定，营业税不能抵扣。“营改增”后，购买商品或服务取得的进项税额都能抵扣，但是前提对方必须提供增值税专用发票，并且计税方法的选择也直接影响抵扣额的大小。但是笔者在审计过程中发现，很多业务经办人员对这种改变不了解，也不明白这种改变带给企业的影响，持有增值税是财务部门考虑的事的惯性思维也不在少数，导致在合同签订时没有考虑到增值税相关要求，取得发票时也不会关注是否专票，在源头上没有把好关。另一方面，在财务部门提出报销必须取得专票要求时，由于对“营改增”相关知识的不了解，也导致对财务的不理解，甚至反感，增加进项税抵扣的难度。
（二）现有财务人员力量不足
“营改增”后，铁路运输企业财务的工作量骤增，尤其是负责税务的管理人员，日常要进行发票开具、认证、抵扣、纳税申报等事项，同时还要建立发票使用登记台帐、增值税进项税发票管理台帳、建设项目或不动产增值税发票台帐等税务管理基础台帐，并向上级部门报送税务月报、信息传递单及纳税管理情况等资料。财务部门人员定编没有增设，税务管理人员通常还要负责其他财务工作，加上日常工作的冗杂，加大了进项税未及时抵扣等工作的出错概率。同时，日常工作的冗杂让税务管理人员疲于应付，没有精力熟悉、吃透相关政策，更无暇思考税收筹划、税负分析、税收优惠等事项。
四、针对目前铁路运输企业存在问题的几点建议
（一）加强对涉税业务人员“营改增”知识的培训
这里的涉税业务人员指除税务管理人员之外的与增值税业务有关的人员。“营改增”后，对会计人员进行了培训，会计人员相关知识已掌握，但是涉税业务人员特别是基层站段人员对增值税还很陌生。建议各单位聘请税务专家或由本单位税务管理人员以座谈会、宣讲会等形式对涉税业务人员进行“营改增”知识的宣传、讲解、答疑，层面包含铁路运输企业各个层面，路局机关各业务处室、站段机关各业务部门、站段车间甚至班组，帮助铁路运输企业整体人员了解“营改增”相关知识，从而避免出现因知识的匮乏导致税负增加的问题。
（二）适当增加财务人员定编，加强税务队伍建设建议增加财务人员定编，增设税务专管员，专门负责税务工作。“营改增”后，对税务管理人员的要求提高了，税务专管人员应具有较高的政治素质、业务素质和职业操守，熟悉掌握国家各项税收法律制度，并熟悉本单位生产业务流程。这就要求单位要加强对税务管理人员的培训，鼓励税务管理人员参加税务师等职业资格考试等。同时建议铁路运输企业招聘一定数量本科以上学历的税收专业毕业生，以提高整体税务管理水平。
（三）加强对“营改增”工作的检查和考核自2014年1月1日铁路运输业开始纳入“营改增”试点，特别是2016年5月1日“营改增”全面实施后，铁路运输企业各个层面相继出台了一系列相关规章制度，例如《进一步明确铁路运输企业增值税管理有关事项的通知》（铁总财〔2016〕48号）、《中国铁路总公司关于明确全面实施”营改增”有关事项的通知》（铁总财〔2016〕119号）、《铁总关于铁路企业税务管理工作的指导意见》（铁总〔2017〕93号）、《中国铁路总公司关于增值税汇总纳税有关事项的通知》（铁总〔2017〕179号）、《广铁（集团）公司加强税务管理工作实施细则》的通知（广铁财发〔2017〕159号）……等等，应该说“营改增”相关规章制度比较健全，对“营改增”各项工作都有明确的要求和规定，但是在具体实施过程中没有按照相关规定和要求执行，导致出现文中所列问题。建议铁路运输企业加强对企业内部税务管理工作的检查，通过专项检查和自查形式由上及下，并将检查结果纳入各单位年度经营业绩考核和各部门绩效考核中，确保相关规章制度落到实处，从而推动“营改增”工作的开展，实现“营改增”后降低税负的目标。
参考文献：
[1]陈子忻.铁路运输企业实施增值税问题研究[D].北京交通大学会计硕士学位论文，2013.
[2]肖江涛.铁路运输企业“营改增”的影响及对策[J].铁道运输与经济，2014，（01）.
作者简介：
钟慧，中国铁路广州局集团有限公司审计处。
相关热词搜索： 现阶段 存在问题 铁路 建议 营改增